§ 21c ZDP - Obecná společná ustanovení o majetkových právech

Komentář k § 21c ZDP

Opět v reakci na nové právní instituty NOZ zde najdeme čtyři obecná ustanovení o majetkových právech pro účely daní z příjmů. První stanoví pro režim výplat plnění ze svěřenského fondu podmínku, že nejdříve je zdrojem vypláceného plnění zisk po zdanění a až poté, co jsou tyto zdroje vyčerpány, se plnění vyplácí z majetku vloženého do svěřenského fondu. Toto pravidlo tak brání daňově motivovanému "tunelování" svěřenského fondu; obdobu známe z příjmu ze snížení základního kapitálu, které jde vždy nejprve na vrub příp. dřívějšího zvýšení ze zisku. Jde o to, že zatímco je od daně osvobozen bezúplatný příjem obmyšleného z majetku "vneseného" zakladatelem do svěřenského fondu až při jeho úmrtí, tak plnění ze zisku tohoto fondu podléhá zdanění srážkovou daní. Dodejme, že svěřenský fond je doposud v českém právu neznámou majetkovou entitou (obdoba zahraničních "trustů") bez vlastní právní osobnosti neboli zjednodušeně "majetek bez pána".

Od července 2017 přibylo nově jako v pořadí druhé pravidlo, že pro daňové účely se při plnění z tzv. rodinné fundace nejdříve plní ze zisku fundace a až poté z ostatního (vloženého) majetku fundace. Jedná se o součást celého balíku změn souvisejících s nastavením daňově neutrálního režimu u tzv. rodinných fundací – vymezuje je § 17a odst. 2 písm. f) ZDP – který je obdobný jako u svěřenských fondů. Nově tedy je již nutno rozlišovat, zda se vyplácí plnění v podobě prostředků, jejichž zdrojem (v účetním smyslu) je zisk vygenerovaný činností fundace, nebo prostředků z jejího majetku, jejichž zdrojem není zisk fundace (ale zpravidla vklad zakladatele nebo dar), přičemž tyto typy výplat mají odlišný daňový režim. Výplata plnění ze zisku je příjmem z kapitálového majetku a podléhá dani vybírané srážkou, zatímco výplata plnění z majetku patří mezi "ostatní příjmy" uvedené v § 10 ZDP, které u osob blízkých zakladateli fundace zpravidla osvobozeny od daně. Pro daňové účely se tedy při výplatě plnění z rodinné fundace vždy nejdříve předpokládá, že zdrojem vypláceného plnění byl zisk po zdanění a až poté, co jsou tyto zdroje plně vyčerpány, se plnění vyplácí z majetku rodinné fundace.

Třetí definice pamatuje na vzájemné darování. Podle § 2061 NOZ je vzájemně kryjící část plnění považována podle povahy za smlouvu kupní nebo směnnou, a až ve zbytku se jedná o dar. Z obavy ze zneužívání tohoto ustanovení pro obcházení daňové povinnosti k dani z nabytí nemovitých věcí zastíráním právních úkonů vzájemným darováním, obsahuje tato nová daň zvláštní úpravu, a sjednané vzájemné darování vždy považováno za smlouvu kupní (pokud jeden z dárců daruje peněžní prostředky) nebo směnnou, a to i vzhledem k tomu, oč hodnoty plnění vzájemně nekryjí. Z důvodu jednoty daňového řádu byl stejný přístup jako u daně z nabytí nemovitých věcí zvolen i pro daně z příjmů.

A konečně čtvrtá definice se týká nového soukromoprávního institutu – pacht (§ 2332 a násl. NOZ). Nový občanský zákoník totiž navázal na evropskou tradici, která u nás platila před rokem 1950, a rozštěpil dosavadní pojetí nájmu na dva typy. Prvním je "nájem", ovšem tentokrát ve staronovém pojetí pouhého práva užívání cizí věci, druhým typem je novinka "pacht", který umožňuje cizí věc nejen užívat, ale také požívat, a tedy brát z ní užitky, plody a výnosy (zisky) a tyto spotřebovávat. Předmětem pachtu přitom může být i celý obchodní závod podnikatele, což je další staronový pojem, který s příchodem NOZ nahradil dosavadní zažitý pojem "podnik". Stejně jako nájem je tedy pacht úplatným přenecháním věci k užití jinému, na rozdíl od nájmu je však jeho předmětem nejen právo předmět pachtu užívat, ale též požívat. Jelikož většina ustanovení ZDP řešících nájem se má nově vztahovat též na pacht, je s obecnou platností pro celý ZDP v § 21c ZDP stanoveno, že tam, kde se v tomto zákoně hovoří o nájmu, myslí se tím i pacht. A přirozeně to platí také pro podnájem a podpacht.

Smlouva o pachtu z hlediska systematiky spadá do širší kategorie "Přenechání věci k užití jinému" (kde je např. i nájem, úvěr, zápůjčka), která je součástí obsáhlejších "Závazků z právních jednání", které spadají mezi ještě obecnější "Relativní majetková práva". Právní úprava pachtu je rozdělena do tří pododdílů: 1) Obecná ustanovení, 2) Zvláštní ustanovení pro zemědělský pacht, 3) Zvláštní ustanovení pro pacht (obchodního) závodu.

Z obecných ustanovení se dozvíme základní pravidla pachtu. Tedy zejména, že pachtovní smlouvou se propachtovatel zavazuje přenechat pachtýři věc k dočasnému užívání a požívání a pachtýř se…